Potrivit prevederilor art. 9 din Legea nr. 207/2015 „(1) Înaintea luării deciziei, organul fiscal este obligat să asigure contribuabilului/plătitorului posibilitatea de a-şi exprima punctul de vedere cu privire la faptele şi împrejurările relevante în luarea deciziei. (2) Organul fiscal nu este obligat să aplice prevederile alin. (1) când: a) întârzierea în luarea deciziei determină un pericol pentru constatarea situaţiei fiscale reale privind executarea obligaţiilor contribuabilului/plătitorului sau pentru luarea altor măsuri prevăzute de lege; b) cuantumul creanţelor fiscale urmează să se modifice cu mai puţin de 10% din valoarea creanţei fiscale stabilită anterior; c) se acceptă informaţiile prezentate de contribuabil/plătitor, pe care acesta le-a dat într-o declaraţie sau într-o cerere; d) urmează să se ia măsuri de executare silită; e) urmează să se emită deciziile referitoare la obligaţiile fiscale accesorii. (…)
Reglementarea dreptului de a fi ascultat s-a făcut de legiuitor în mod nuanţat, cu anumite derogări sau limitări de la principiul stabilit prin art. 9 alin. 1 Cod procedură fiscală, şi doar în unele cazuri a intervenit expres pentru a determina sancţiunea aplicabilă pentru omisiunea de a asculta/informa contribuabilul. (Exemplificând: în procedura controlului inopinat, conform raportat la art. 135 Cod procedură fiscală ascultarea contribuabilului se realizează ulterior finalizării controlului inopinat. În sens contrar, în cazul în care se face o verificare a situaţiei fiscale personale de către organul fiscal central, conform art. 145 alineat 3 „la finalizarea verificării situaţiei fiscale personale, organul fiscal central prezintă persoanei fizice constatările şi consecinţele lor fiscale, acordându-i acesteia posibilitatea de a-şi exprima punctul de vedere potrivit art. 9, cu excepţia cazului în care bazele de impozitare nu au suferit nicio modificare în urma verificării sau a cazului în care persoana fizică renunţă la acest drept şi notifică, în scris, acest fapt organului fiscal.”
În procedura verificării documentare art. 149 alineat 4 Cod procedură fiscală prevede că „Decizia de impunere emisă în condiţiile prezentului articol fără audierea contribuabilului/plătitorului este nulă.” Dispoziţii similare se regăsesc în art. 26 din Codul de procedură fiscală care prevede că emiterea deciziei de angajare a răspunderii solidare este precedată de audierea persoanei şi prin derogare de la prevederile art. 9 alin. 4 Cod procedură fiscală este prevăzută sancţiunea nulităţii deciziei de atragere a răspunderii solidare emisă fără audierea persoanei căreia i s-a atras răspunderea).
Concluzia care poate fi desprinsă din dispoziţiile legale exemplificativ redate anterior este că aplicarea art. 9 Cod procedură fiscală cunoaşte o serie de limitări, fie determinate expres legislativ (de ex. cazul inspecţiei fiscale inopinate sau art. 9 alin. 2 Cod de procedură fiscală), fie determinate de specificul procedurii. Astfel, de principiu, art. 9 alineat 4 Cod procedură fiscală stabileşte persoana şi momentul până la care trebuie invocată excepţia lipsei audierii şi în toate situaţiile în care nu există norme derogatorii, se apreciază că norma are caracter de ordine privată şi protejează interesele contribuabilului.
Cu privire la dreptul la apărare este de reţinut totodată faptul că, prin Hotărârea pronunţată la data de 9 noiembrie 2017, Ispas, C-298/16, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a subliniat că revine instanţei de trimitere să aprecieze asupra aplicării concrete a normelor procedurale naţionale, apreciere care s-a efectuat în prezenta cauză, iar prin Hotărârea din 3 iulie 2014, Kamino International Logistics şi Datema Hellmann Worldwide Logistics, C 129/13 și C 130/13, a reţinut că ”79 (…) potrivit dreptului Uniunii, o încălcare a dreptului la apărare, în special a dreptului de fi ascultat, nu determină anularea deciziei luate în urma procedurii administrative în cauză decât dacă, în lipsa acestei neregularităţi, această procedură ar fi putut avea un rezultat diferit (a se vedea în acest sens Hotărârea Franţa/Comisia, C 301/87, EU:C:1990:67, punctul 31, Hotărârea Germania/Comisia, C 288/96, EU:C:2000:537, punctul 101, Hotărârea Foshan Shunde Yongjian Housewares & Hardware/Consiliul, C 141/08 P, EU:C:2009:598, punctul 94, Hotărârea Storck/OAPI, C 96/11 P, EU:C:2012:537, punctul 80, precum şi Hotărârea G. şi R., EU:C:2013:533, punctul 38). 80 În consecinţă, o încălcare a principiului respectării dreptului la apărare nu conduce la anularea deciziei în cauză decât dacă, fără această încălcare, procedura ar fi putut avea un rezultat diferit”. (Extras din consierentele deciziei nr. 161/R din 17 martie 2022 a Curții de Apel Târgu-Mureș, portal.just.ro)
Cuvinte cheie: Codul de procedura fiscala > contribuabil > drept la aparare
